Donošenje Zakona o računovodstvu (“Službeni glasnik RS”, broj 62/13) dovelo je do  redefinisanja sastava završnog računa koji se, za pravna lica koja primenjuju međunarodne standarde finansijkog izveštavanja (MSFI), sastoji iz sledećih finansijskih izveštaja:

  • Bilans stanja
  • Bilans uspeha
  • Bilans tokova gotovine
  • Izveštaj o promenama na kapitalu
  • Napomene uz finansijske izveštaje
  • Izveštaj o ostalom rezultatu

Pored toga, javila se potreba i za redefinisanjem obrazaca finansijskih izveštaja. U tom smislu, izdvajamo Pravilnik o sadržini i formi obrazaca finansijskih izveštaja za privredna društva, zadruge i preduzetnike (“Službeni glasnik RS”, 95/14) koji propisuje obrasce finansijskih izveštaja za navedene pravne entitete. Sa početkom primene ovog Pravilnika, a za potrebe sastavljanja završnog računa sa stanjem na dan 31.12.2014. godine, stavlja se van snage dugo primenjivani Pravilnik o sadržini i formi obrazaca finansijskih izveštaja za privredna društva, zadruge, druga pravna lica i preduzetnike („Službeni glasnik RS“, br. 114/06, 5/07 – ispravka, 119/08, 2/10, 101/12, 118/12 i 3/14). S obzirom na to da predstavljaju dva najznačajnija finansijska izveštaja, analiza će biti fokusirana na novine koje su nastale u Bilansu stanja i Bilansu uspeha.

Što se tiče Bilansa stanja, po novom Pravilniku, došlo je do sledećih izmena:

  • Aktiva Bilansa stanja se sastoji iz četiri bilansa odeljka, tačnije sastoji se iz:
    • Neuplaćenog a upisanog kapitala,
    • Stalne imovine,
    • Obrtne imovine i
    • Odloženih poreskih sredstava.

Naime, Neuplaćeni a upisani kapital se ne obuhvata u okviru Stalne imovine kao u prethodnoj šemi. Zbir ta tri odeljka u prethodnoj šemi (zbir Stalne imovine, Obrtne imovine i Odloženih poreskih sredstava) davao je Poslovnu imovinu, na koju se dodavao Gubitak iznad visine kapitala, čime se dobijala Ukupna aktiva.

U novoj šemi je računica nešto drugačija, jer prethodno navedena četiri bilansna odeljka ujedeno čine Poslovnu i Ukupnu aktivu, te se dolazi do zaključka da se gubitak iznad visine kapitala više ne prikazuje u okviru aktive nego u okviru pasive Bilansa stanja. To je najveća izmena predviđena Pravilnikom.

  • Nedostatak koji je postojao i u prethodnoj šemi, ovde nije otklonjen, a odnosi se na Odložena poreska sredstva, koja u skladu sa MRS 1 – Prezentacija finansijskih izveštaja, treba prikazati u okviru Obrtne imovine, a ne kao zaseban bilansni odeljak.
  • U pasivi Bilansa stanja takođe je došlo do povećanja broja bilansih odeljaka. Naime, u prethodnoj šemi, pasivu su činila tri bilansna odeljka:
    • (Sopstveni) Kapital,
    • Dugoročna rezervisanja i obaveze (čine ih Dugoročna rezervisanja, Dugoročne obaveze i Kratkoročne obaveze)
    • Odložene poreske obaveze.

U novoj šemi, dolazi do izdvajanja Kratkoročnih obaveza gde one sada predstavljaju ravnopravni deo pasive kao i prethodno navedeni elementi. Pored ova, sada već četiri elementa, javlja se i Gubitak iznad visine kapitala koji je u prethodnoj šemi, kako je već naglašeno, bio deo aktive. Time je pasiva Bilansa stanja sačinjena iz pet bilansnih odeljaka.

Pored ovih, najznačajnijih promena, treba istaći da postoji mnogo veći stepen raščlanjenosti, i posledično mnogo veći broj bilansnih pozicija, čime se povećava iskazna moć Bilansa stanja.

Posebnu pažnju treba posvetiti pozicijama potraživanja i obaveza koja su sada detaljno raščlanjene na one koje se odnose na matična i zavisna pravna lica, ostala pravna lica, ali takođe i na lica u zemlji i inostrastvu. Time će finansijsko izveštavanje za pravna lica koja posluju u okviru grupe (koncerna) i pravna lica koja posluju sa inostranstvom postati mnogo preglednije.

U Bilansu uspeha se takođe mogu primetiti izvesne promene:

 

  • Mnogo veći stepen raščlanjenosti bilansnih pozicija, gde važi ono što je napomenuto i za Bilans stanja, a to je da se u ovom slučaju javljaju prihodi i rashodi posebno nastali u transakcijama na domaćem i inostranom tržištu, kao i u transakcijama sa matičnim, zavisnim i ostalim pravnim licima.
  • Posebno treba istaknuti da je u okviru Poslovnih rashoda došlo do razdvajanja pozicije Troškovi amortizacije i dugoročnih rezervisanja na posebne pozicije, čije je neopravdano spajanje izvršeno u prethodnoj šemi Bilansa uspeha.
  • Jedna od najvećih zamerki koja je upućena prethodnoj šemi bila je ta što u okviru Finansijkih prihoda i rashoda nije bilo nikakvog raščlanjavanja, pa ni neophodnog minimuma (na prihode i rashode od kamata i pozitivnih odsnosno negativnih kursnih razlika). U novoj šemi je to itekako ispoštovano. Takođe je uvedena značajna kategorija međurezultata, Rezultat iz finansiranja, koja nije postojala u prethodnoj šemi.
  • Kritika stručne javnosti nije urodila plodom kada je u pitanju međurezultat nastao kao razlika Ostalih prihoda i rashoda, koji ni u ovoj šemi nije eksplicitno iskazan.
  • Time je prikazano ukupno dva od tri moguća međurezultata koja su omogućena primenom metode ukupnih troškova po kojoj je sastavljena šema Bilansa uspeha:

 

  • Poslovni dobitak/gubitak – Nastao razlikom poslovnih prihoda i rashoda
  • Dobitak/Gubitak iz finansiranja – Nastao razlikom finansijskih prihoda i rashoda

Iako je izostavljeno iskazivanje rezultata nastalog kao razlike Ostalih prihoda i rashoda, ovakva šema definitivno predstavlja značajno unapređenje u odnosu na prethodnu šemu.

Opšti utisak novih šema Bilansa stanja i Bilansa uspeha, kao dva najznačajnija finansijska izveštaja, jeste taj da je došlo do izvesnih izmena, a koliko će se one pokazati dobrim ostaje da se vidi u praksi, jer je rok za sastavljanje i dostavljanje završnog računa sa stanjem na dan 31.12.2014. godine 30. jun 2015. godine za pojedinačna pravna lica, odnosno 31. jul 2015. godine za matična pravna lica koja vrše sastavljanje konsolidovanih finansijskih izveštaja, što je propisano Zakonom o računovodstvu.

 

Nikola Milenković 

 

Izvori:

Pravilnik o sadržini i formi obrazaca finansijskih izveštaja za privredna društva, zadruge i preduzetnike (“Službeni glasnik RS”, 95/14)

Pravilnik o sadržini i formi obrazaca finansijskih izveštaja za privredna društva, zadruge, druga pravna lica i preduzetnike („Službeni glasnik RS“, br. 114/06, 5/07 – ispravka, 119/08, 2/10, 101/12, 118/12 i 3/14)

 

0